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从上世纪开始，拆分财务报表、外币换算、通货膨胀会计学、金融工具会计学、就被普遍认为为是国际财务会计的四大难题。随着全球经济一体化的较慢发展，企业间的经济活动愈发频密，企业收购堪称屡见不鲜。随着企业拆分现象的频密经常出现，企业拆分会计报表编成理论也受到普遍推崇。

本文通过对国际上不存在的企业拆分报表三大编成理论的分析，明确提出对我国拆分会计报表编成理论自由选择的现实思维。在如今经济很快发展时期，企业拆分更加少见。

然而在编成企业拆分会计报表时，由于对拆分中母子公司关系、拆分会计报表编成目的、少数股东处置、商誉证实、子公司净资产计价以及母子公司内部交易处置等问题不存在有所不同看法，进而构成了有所不同的拆分会计报表编成理论。关键词：企业拆分会计报表理论一、企业拆分会计报表三大编成理论的阐述及特点国际上不存在的企业拆分会计报表编成理论主要还包括：所有权理论、母公司理论以及所有者权益理论。

（一）所有权理论所有权理论指出，企业拆分中母子公司的关系是享有与被享有的关系，特别强调母公司对子公司财产的意味著权利，企业编成拆分会计报表的目的就是在于向母公司股东报告其所享有的净资源。在会计学处置方面，所有者权理论主张使用比例拆分法，拆分会计报表主要特点如下：（1）拆分会计报表上将会经常出现“少数股东权益”也会经常出现“少数股东损益”项目；（2）在商誉计算出来方面，在拆分报表中所列示的商誉由母公司拆分成本乘以所拥有的子公司净资产份额的公允价值的差额所包含，只归属于母公司；（3）在对子公司净资产计价方面，在拆分报表中只还包括母公司所拥有的以公允价值计量的子公司净资产份额；（4）在编成拆分会计报表时母子公司之间的交易构成的未构建损益按母公司对子公司的投资比例展开抵销。

（二）母公司理论母公司理论将拆分会计报表视为母公司个别会计报表的伸延，指出企业拆分中母子公司的关系是掌控与被掌控的关系，特别强调母公司对子公司生产经营等财务决策控制权，企业编成拆分会计报表的目的在于主要向母公司股东获取会计信息，体现母公司所掌控的资源。在会计学处置方面，母公司对子公司的掌控某种程度仅限于其所拥有的子公司的份额，也还包括少数股东所不应拥有的部分，故而不应将子公司的资产和负债全部划入拆分会计报表。

以母公司理论为基础编成的企业拆分会计报表的特点如下:（1）将少数股东对子公司净资产的拒绝权列入负债，对归属于少数股东权益，以拥有子公司账面价值份额计算出来，在拆分资产负债表中负债和所有者权益之间作为一项分开列示，拆分利润表所列示的净损益是乘以作为费用扣减的少数股东权益后的余额，是归属于母公司股东的利益；（2）在商誉计算出来方面，基本与所有权理论下的处置完全相同，拆分会计报表中仅有列示归属于母公司部分的商誉，与少数股东牵涉到；（3）在对子公司净资产计价方面，以母公司所缴纳的对价计量子公司净资产中归属于母公司的部分，而对于子公司净资产中归属于少数股东的部分则以账面价值加以计量；（4）在编成拆分会计报表时母子公司之间的交易构成的未构建损益或推断损益，只对归属于母公司的份额展开证实或是抵销。（三）实体理论实体理论将企业拆分中的母子公司视作整个会计学实体，指出企业拆分中母子公司的关系是掌控与被掌控的关系，侧重整个企业集团认识到企业编成拆分会计报表的目的在于向还包括少数股东在内的企业集团所有股东获取会计信息，而并某种程度符合母公司拒绝。在会计学处置方面，实体理论主张使用几乎拆分法，拆分报表主要特点如下：（1）将少数股东对子公司净资产的拒绝权在拆分资产负债表中列为所有者权益，并按照母公司拆分所缴纳对价说明了的公允价值为基础展开计量，归属于少数股东的净损益也是拆分利润表中拆分清净损益的组成部分，并在拆分利润表中分开佩一个项目回应；（2）在商誉计算出来方面，由母公司拆分所缴纳对价推断的子公司整体价值与子公司净资产公允价值之差确认，并且这样计算出来的商誉由还包括少数股东在内的全体股东分享；（3）在对子公司净资产的计价方面，无论其归属于母公司还是归属于少数股东，皆按母公司拆分所缴纳对价说明了的公允价值加以体现；（4）对于母子公司之间交易构成的未构建损益或者是推断损益，无论是顺销还是逆销，应该全部不予抵销和证实。

二、企业拆分会计报表三大编成理论的分析在理论上，这三大拆分会计报表编成理论各有长短，孰优孰劣，无法推断。（一）所有权理论所有权理论特别强调的了母公司对子公司财产的拥有权而非控制权，虽然在这种理论下编成会计报表较为简便易行，但这似乎与拆分财务报表产生的基础“掌控”这一经济实质并不吻合。

按否拆分，将子公司的资产、负债拆分，使得按照该理论所编成的拆分会计报表信息公信力严重不足。该理论下编成的拆分会计报表并没列示少数股东权益及少数股东损益，从整个企业集团角度来说，所获取的会计信息并不原始。所有权理论为基础编成的拆分会计报表并不限于于说明了企业集团整个实体的财务状况。（二）母公司理论母公司理论虽然特别强调了作为拆分报表理论产生基础的“掌控”，按照该理论编成的拆分会计报表符合了母公司股东和债权人的拒绝，但是它将少数股东作为债权人来处置，忽略了少数股东的利益。

并且该理论没考虑到企业集团有可能由非常大小的公司构成等情况，对子公司净资产使用双重计价标准，不合乎会计信息一致性原则，影响所获取会计信息质量。（三）实体理论实体理论把母子公司作为一个经济实体，编成拆分会计报表时特别强调“掌控”的经济实质，反映了母公司在企业收购过程中通过“掌控”而产生的财务杠杆效应。

相对来说，实体理论下编成的拆分会计报表从母子公司整体抵达，更加具备完整性，所使用的几乎拆分法，需要对子公司资产、负债展开拆分，进而使得拆分会计报表所获取的会计信息更为可信。但是在计算出来商誉过程中中用了推断子公司的整体价值，其准确性无法证实。

三、对我国拆分会计报表编成理论自由选择的思维随着企业经济环境的大大变化，我国会计学学者也在孜孜不倦地探寻合适我国国情的拆分报表编成理论。按照财政部2005年施行的《企业会计准则》中的规定，拆分会计报表的编成理论由《拆分会计报表暂行规定》中的修正的母公司理论变成了实体理论。同时在实务中明确运用实体理论时会展开必要的修正，如在确认商誉时所持慎重态度，只证实母公司投资所产生的商誉、少数股东权益按子公司可辨认净资产公允价值的比例计量等。我国拆分会计报表编成理论自由选择变化的意义主要在于：（1）随着经济全球一体化的发展，我国企业之间业务更加多地扩展到国际，而作为一种商业用语的会计报表与国际趋同的拒绝也越发反感；（2）在经济发展过程中，预示着我国资本市场的逐步完善，我国上市公司更加多地经常出现股权分散化现象，虽然母公司仍具备控制权，但是少数股东起到也不可忽视，此时主要为母公司股东及债务人获取会计信息的拆分会计报表早已仍然符合所有股东市场需求；（3）由于流通股与非流通股的不存在，我国企业不存在同股但有所不同权现象，实体理论下对母子公司之间交易构成的未构建损益或者是推断损益，无论是顺销还是逆销，全部不予抵销和证实而非只对归属于母公司的份额展开证实或是抵销不利于遏止企业通过内部关联交易调节利润。

同时，新的准则下对划入拆分会计报表的子公司范围的具体确认，如将类似目的主体划入拆分范围等，更进一步增大母公司通过子公司移往损失的空间；（4）实体理论下将少数股东权益在拆分资产负债表上作为一项拆分股东权益而非负债来列示，将少数股东损益作为拆分利润表中拆分损益的一部分而非费用列示，是合乎我国会计学要素定义的；（5）实体理论指导下编成的拆分会计报表，在计价基础方面，解决了母公司理论中双重计价标准带给会计信息不可信的缺点，皆按母公司拆分所缴纳对价说明了的公允价值来计价，合乎会计信息一致性拒绝。尽管实体理论许多地方并不几乎合适我国企业，但是坚信在我国广大会计学学者及实务人员的大大研究、完备下，运用经过完备修正后的实体理论编成的拆分会计报表需要更为现实原始体现企业集团财务状况。

参考文献[1]常勋.财务会计四大难题[M].上海:立信会计学出版社,2002.[2]黄世忠,孟平.拆分会计报表若干理论问题探究[J].会计学研究,2001,(5).[3]龙文魁.关于拆分财务报表的几点思维[J].财会月刊,2004,(9).[4]刘文霞.三种拆分财务报表理论的较为与自由选择.现代财经,2008（4）.。

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